陈九霖：数字产业化对我国税收贡献度的研究｜《产业转型研究》专刊报道

根据《中国数字经济发展白皮书（2021年）》发布的数据，我国数字经济产业规模已跃居世界第二，成为经济发展的新动力源泉。随着数字经济时代的到来，以实物商品和实体服务为基础的税制结构不断涌现，以数字经济为基础的税务主体也随之出现。因此，税收范围、征税原则、利润分配方式等诸多问题需要得到解决。

新的数字经济技术、新的业态和模式，对我国的税务征收管理产生了巨大的影响。例如，网络和数字化的应用优化了税收管理工具，显著地提升了税务部门的税收管理水平。尤其是，运用区块链技术建立税务征管模式，提高了税务征管的效能。

但与此同时，各国现行的税制是基于工业化发展基础建立的，面对数字经济的冲击，税收的征管制度已经出现了不适用的状态。比如，无形资产已成为我国税收基础流失、企业利益转移的最大受害者；税收和税源不相匹配，影响企业间的公平正义等。另一方面，经济的数字化使得货物和服务能够更便利地供应全球，但也由此产生了重复征税和无意中的双重不纳税问题，跨国界特许经营费征税的权利分配原则也遭受质疑。

中国信息通讯研究院在《中国数字经济发展白皮书（2020年）》中指出：“数字经济”包括数据增值、数字产业化、产业数字化、管理数字化等四个方面。其中，数据增值，是以数据为核心的生产要素，促进了数字经济的发展。数字产业化主要有：电子、电信、通信；信息产业，如软件服务；产业数字化是指新一代信息技术（如：互联网、大数据等）与实体经济相结合，从而提高产品的产量和生产率。

自 2017 年起，中国信息通信研究院开始按年度出版《中国数字经济发展白皮书》，对我国数字经济的发展情况提供了详实的参考依据。数据显示，我国的数字经济规模持续扩张，其发展速度远远超过了名义 GDP 的增长率。2016-2020 年，数字产业化在全国范围内的比重接近或超过了 20%，是我国国民经济发展的主要来源。

在此基础上，本文对 2016-2018 年计算机、通信和其他电子设备制造业；电信、广播电视和卫星传输服务；软件和信息技术服务业、互联网和相关服务四个行业的税收收入分税种、行业收入进行了统计，用数字化产业在税收收入中的占比来分析数字化产业发展的税收贡献度。

在直接税收方面，数字技术使得在区域内进行贸易更为方便，但是，却依然基于传统商品贸易的税收规定进行收税，例如，依据申请登记地点收税。在数字经济的大环境下，纳税人的实际行政机关所在地、收入来源的认定标准等，都面临着挑战。数字贸易是一种虚拟的、非中介的，它的数字化业务模式使得在很多情况下，不需要建立一个实体，而仅仅通过建立一个虚拟的销售场所就可以进行跨境交易。互联网和使用者的贡献所带来的利润没有被列入税收范畴，而云计算、3D 打印等新的数字经济业务模式，则可以很好地判断收入的类型。目前，我国还没有建立起相应的度量指标。

常设机构原则是国际税收协定中用以协调居民国和收入来源国税收管辖权的通用规则。一般来说，只有非居民企业在收入来源国构成常设机构时，收入来源国才能获得相应的征税权。而成为常设机构的前提，就是要有固定的场所从事相关经营活动。但是，数字经济带来了经营环境的更新，在互联网的加持下，企业发展不再拘泥于一个现实的地点，可以选择更加丰富的经营形式，甚至可以在线上选择多种类型。在这一背景下，经济活动本身和价值创造有可能出现在不同地点，二者不一定存在对应关系，使得传统的属地课税联结度规则出现了不适用的状态。另一角度来说，数字化的发展带来的剩余价值的增加，更加依赖于互联网技术及信息传输，这些价值不能由现实中设置的机构做等量体现，这种业务功能定位与价值创造不相匹配，直接影响到税基的判断，某种程度上也导致了税收的减少。

数字经济的发展使得各方的交易沟通可以通过网络或者数字化的渠道即可解决，交易的双方能够互相隐匿个人的相关信息，互不相识。因此，交易难以界定纳税主体，容易产生偷税漏税行为。即使找到了主体，税收征管机构也难以有效地追溯交易过程或者经营活动的真实性，核实税种、税率、税额，从而带来了监管难度的增大。

在税收主体方面，建议考虑联合当地的数字平台，通过对当地支付方式的选择等数据要素，对税务主体进行判定；通过用户数量、在线合同签订数量和金额、用户数据收集数量，来判定其是否具有明显的经济价值，对符合条件的主体，可以使用修订后的利润分割法、零星分配法、修订后的核定收益法等进行征税。

在税种上，可考虑扩大消费税、零售税或销售税的征收范围，或者新建税种“数字税”，满足零碎交易征税所需。随着数字化交易带来的扁平化趋势，增值税已很难满足交易所需，而原有的涉及零售消费的税种征收范围有限，无法囊括现有的交易类型。

在监管方面，建议建立与数字经济相匹配的数字化队伍，充分运用大数据、云计算、区块链等新技术革新监管手段，实现系统预警自报，及时察觉非常规行为以及偷漏税行为。另外，对承担交易的数字化平台，也应设置监管条款，如，明确相关交易数据的开放权限，明确交易的电子凭证模板以及数据互通等，将第三方平台这一中间方有效地利用起来。

建议主要包含两个维度的内容，一是从税务系统内部看，要整合税务机关内部税收业务系统数据，尤其是加快推动数据在国税、省级以及市级税务机关之间流通与共享，开放数据权限，搭建共享平台，有效地支撑数据在税务系统内部的流动与增值。二是从外部来看，税务机构应加强政府内部的沟通，实现相关政府部门涉及税务的信息与税务部门信息库的有效对接，可先从海关、外管局等系统对接做起。通过跨部门、跨平台的数据对接，可以极大地提升税收数据库的质量，通过对各类数据来源打标签，实现涉税数据分类存放、有效提取，进而满足关联交易可比性分析、利润水平趋势分析、价值贡献分析的需要。

面临数字经济带来的税收冲击，世界各国开始了相关行动。2015 年，OECD 发布了《数字经济对国际税收的挑战》（BEPS）的首个项目，该计划旨在打击税基流失和利润转让，并在 2018 年发布了《应对经济数字化带来的税收挑战中期报告》，还在 2019 年发布了《工作计划—制定应对经济数字化带来的税收挑战的共识解决方案》；欧洲联盟提出了关于数字税收的法律建议；法国于 2019 年率先通过了数字服务税收征收法案等。各国政府和有关国家对数字服务的税收管理和国际间的协调工作，都提供了一些有益的经验和建议。我们应该积极地参与其中，一方面可以借鉴相关国际组织、国家的经验教训，尽快完善我国相关制度政策；另一方面，在尚未出现为各国普遍接受的数字征税条款的情况下，我们也要牢牢把握机会，争取话语权和主导权，为后续我国数字经济的发展营造良好的环境，逐步提高数字经济对我国税收乃至经济的贡献度。